Data publicării: 26 aprilie 2017
Situație: În luna octombrie 2016, societății ABC SRL i-a fost anulat codul de TVA din cauza expirării sediului. Societatea a facut demersurile necesare și s-a reînregistrat în scopuri de TVA în luna martie 2017. Care este tratamentul fiscal al operațiunilor din perioada în care societatea a avut anulat codul de TVA?
Soluție: Potrivit art. 11 alin. (6) din Legea nr. 227 din 8 septembrie 2015 privind Codul fiscal, modificată prin O.U.G. nr. 84 din 16 noiembrie 2016 pentru modificarea și completarea unor acte normative din domeniul financiar-fiscal, începând cu anul 2017, persoana impozabilă care se reînregistrează are drept de deducere pentru suma TVA aferentă achizițiilor efectuate în perioada în care codul de TVA a fost anulat, din oficiu.
Mai mult decât atât, în ceea ce privește livrările/prestările efectuate în perioada în care a figurat cu codul de TVA anulat, persoana impozabilă respectivă trebuie să emită facturi pentru clienții săi.
Este important de precizat faptul că au intervenit modificări și în legătură cu determinarea rezultatului fiscal în cazul persoanei impozabile plătitoare de impozit pe profit: după înregistrarea în scopuri de taxă conform art. 316 alin. (12), pentru livrările de bunuri/prestările de servicii efectuate în perioada în care au avut codul de înregistrare în scopuri de TVA anulat, contribuabilii emit facturi în care înscriu distinct taxa pe valoarea adăugată colectată în perioada respectivă, care nu se înregistrează în decontul de taxă depus conform art. 323.
În condițiile în care inactivitatea și reactivarea, potrivit Codului de procedură fiscală, sunt declarate în același an fiscal, cheltuielile respective vor fi luate în calcul la determinarea rezultatului fiscal, potrivit prevederilor titlului II, începând cu trimestrul reactivării.
În cazul în care inactivitatea, respectiv reactivarea sunt declarate în ani fiscali diferiți, cheltuielile respective aferente perioadei de inactivitate din anul/anii precedent/precedenți celui în care se înregistrează sunt luate în calcul la determinarea rezultatului fiscal, potrivit prevederilor titlului II, prin ajustarea rezultatului fiscal al anului la care se referă acestea și depunerea unei declarații rectificative în condițiile prevăzute de Codul de procedură fiscală, iar cheltuielile respective aferente perioadei de inactivitate din anul reactivării vor fi luate în calcul la determinarea rezultatului fiscal, potrivit prevederilor titlului II, începând cu trimestrul reactivării.
Este util de precizat faptul că modalitatea de efectuare a ajustărilor respective este prevăzută prin normele de aplicare ale Codului fiscal care, la această dată, se află în stadiul de proiect, publicate pe site M.F.P. la transparență decizională, la Secțiunea a 21 – a cu denumirea “Reguli speciale pentru aplicarea TVA, punctual 5 indice 1, din care rezultă că:
“(1) În sensul art. 11 alin. (6) și (8) din Codul fiscal, persoanele impozabile care au avut codul de înregistrare anulat în baza prevederilor art. 316 alin. (11) lit. a) – e) și h) din Codul fiscal, care se înregistrează în scopuri de TVA conform art. 316 alin. (12) din Codul fiscal, își pot exercita dreptul de deducere pentru achizițiile de bunuri și/sau servicii efectuate în perioada în care au avut codul de înregistrare în scopuri de TVA anulat, prin înscrierea taxei în primul decont de taxă prevăzut la art. 323 din Codul fiscal depus după reînregistrare sau, după caz, într-un decont ulterior.
Deducerea taxei se efectuează în limitele și condițiile prevăzute la art. 297 – 302 din Codul fiscal, chiar dacă factura nu cuprinde codul de înregistrare în scopuri de TVA al persoanei impozabile.
Dupa înregistrarea în scopuri de taxă conform art. 316 alin. (12) din Codul fiscal, persoana impozabilă trebuie să emită facturi în care să înscrie distinct taxa pe valoarea adaugată colectată aferentă livrărilor de bunuri/prestărilor de servicii taxabile efectuate în perioadă în care au avut codul de înregistrare în scopuri de TVA anulat, care nu se înregistrează în decontul de taxă depus conform art. 323 din Codul fiscal, în secțiunea “Taxa pe valoarea adăugată colectată”.
În funcție de modalitatea în care au acționat pe perioada în care au avut codul de înregistrare în scopuri de TVA anulat, se disting următoarele situații:
a) persoana impozabilă a colectat TVA pentru operațiunile taxabile, respectiv a depus declarația privind taxa pe valoarea adăugată colectată care trebuie plătită conform art. 11 alin. (6) și (8) din Codul fiscal, dar nu a emis facturi. În această situație, dupa reînregistrarea în scopuri de TVA, persoana impozabilă trebuie să emită facturi pentru livrările de bunuri/prestările de servicii efectuate în perioada în care a avut codul de înregistrare în scopuri de TVA anulat, care să includă informațiile obligatorii prevăzute la art. 319 din Codul fiscal, inclusiv taxa pe valoarea adăugată aferentă, care a fost colectată în perioada în care a avut codul de înregistrare în scopuri de TVA anulat. Aceste facturi nu se includ în decontul de taxă depus conform art. 323 din Codul fiscal, în secțiunea “Taxa pe valoarea adăugată colectată”, dacă nu există diferențe între taxa colectată în perioada în care persoana impozabilă a avut codul de înregistrare în scopuri de TVA anulat și taxa înscrisă în facturile emise după reînregistrarea în scopuri de TVA a persoanei impozabile;
b) persoana impozabila a colectat TVA pentru operațiunile taxabile, respectiv a depus declarația privind taxa pe valoarea adăugată colectată care trebuie plătită conform art. 11 alin. (6) și (8) din Codul fiscal, și a emis facturi. În această situație, după reînregistrarea în scopuri de TVA, persoana impozabilă trebuie să emită facturi de corecție conform art. 330 alin. (1) lit. b) din Codul fiscal. În situația în care nu există diferențe între taxa colectată în perioada în care persoana impozabilă a avut codul de înregistrare în scopuri de TVA anulat și taxa înscrisă în facturile emise după reînregistrarea în scopuri de TVA a persoanei impozabile, facturile emise după reînregistrare nu se includ în decontul de taxă depus conform art. 323 din Codul fiscal, în secțiunea “Taxa pe valoarea adăugată colectată”.
c) persoana impozabilă nu a colectat TVA pentru livrările de bunuri/prestările de servicii taxabile efectuate în perioada în care a avut codul de înregistrare în scopuri de TVA anulat, respectiv nu a depus declarația privind taxa pe valoarea adăugată colectată care trebuie plătită conform art. 11 alin. (6) și (8) din Codul fiscal, dar a emis facturi. În această situație, dupa reînregistrarea în scopuri de TVA, persoana impozabilă trebuie să emită facturi de corecție conform art. 330 alin. (1) lit. b) din Codul fiscal. Facturile de corecție nu se înscriu în decontul de taxă depus conform art. 323 din Codul fiscal, în secțiunea “Taxa pe valoarea adaugată colectată”, dacă nu există diferențe între taxa pe care ar fi trebuit să o colecteze în perioada în care persoana impozabilă a avut codul de înregistrare în scopuri de TVA anulat și taxa înscrisă în facturile emise după reînregistrarea în scopuri de TVA a persoanei impozabile, ci în “Declarația privind taxa pe valoarea adăugată colectată datorată de către persoanele impozabile al căror cod de înregistrare în scopuri de taxa pe valoarea adăugată a fost anulat conform art.316 alin. (11) lit. a) – e), lit.g) sau lit.h) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal”. Persoana impozabilă datorează obligații fiscale accesorii conform Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare, de la data la care avea obligația să plăteasca TVA aferentă livrărilor de bunuri/prestărilor de servicii taxabile, efectuate în perioada în care a avut codul de înregistrare în scopuri de TVA anulat, și până la data plății taxei, în baza declarației mai sus menționate;
d) persoana impozabilă nu a colectat TVA pentru livrările de bunuri/prestările de servicii taxabile efectuate în perioada în care a avut codul de înregistrare în scopuri de TVA anulat, respectiv nu a depus declarația privind taxa pe valoarea adăugată colectată care trebuie plătită conform art. 11 alin. (6) si (8) din Codul fiscal și nu a emis facturi. În această situație, facturile emise după reînregistrarea în scopuri de TVA nu se înscriu în decontul de taxă depus conform art. 323 din Codul fiscal, în secțiunea “Taxa pe valoarea adăugată colectată”, dacă nu există diferențe între taxa pe care ar fi trebuit să o colecteze în perioada în care persoana impozabilă a avut codul de înregistrare în scopuri de TVA anulat și taxa înscrisă în facturile emise după reînregistrarea în scopuri de TVA a persoanei impozabile, ci în “Declarația privind taxa pe valoarea adaugată colectată datorată de către persoanele impozabile al căror cod de înregistrare în scopuri de taxă pe valoarea adăugată a fost anulat conform art.316 alin. (11) lit. a) – e), lit.g) sau lit.h) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal”.
Persoana impozabilă datorează obligații fiscale accesorii conform Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedura fiscală, cu modificările și completările ulterioare, de la data la care avea obligația sa plătească TVA aferentă livrărilor de bunuri/prestărilor de servicii taxabile, efectuate în perioada în care a avut codul de înregistrare în scopuri de TVA anulat, și până la data plății taxei, în baza declarației mai sus menționate.
Important! În situațiile prevăzute anterior, în cazul în care există diferențe între taxa colectată/care ar fi trebuit colectată în perioada în care persoana impozabilă a avut codul de înregistrare în scopuri de TVA anulat și taxa înscrisă în facturile emise după reînregistrarea în scopuri de TVA a persoanei impozabile, în decontul de TVA, în secțiunea “Taxa pe valoarea adăugată colectată”, se înscriu numai aceste diferențe.
Prevederile anterioare se aplică în cazul în care persoana impozabilă se înregistrează în scopuri de TVA conform art. 316 alin. (12) din Codul fiscal începând cu 1 ianuarie 2017, în situația în care a avut codul de înregistrare în scopuri de TVA anulat în baza prevederilor art. 316 alin. (11) lit. a) – e) și h) din Codul fiscal, respectiv în baza prevederilor art. 153 alin. (9) lit. a) – e) și h) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, în vigoare până la 1 ianuarie 2016″.
Astfel, așa cum se poate constata chiar din textul proiectului de modificare a normelor, pentru a aplica un tratament fiscal corect, societatea are obligația de a analiza procedura de lucru în perioada în care societatea respectivă a avut codul de TVA anulat.
În altă ordine de idei, trebuie reținut faptul că vor avea posibilitatea să își exercite dreptul de deducere și cumpărătorii bunurilor sau beneficiarii servciilor de la furnizorii/prestatorii care au avut codul de TVA anulat din oficiu.